901
Operace se základním kapitálem, přeměny společností
Ing. Miroslav Brabec a RNDr. Ivan Brychta
-
Účtování při změnách vlastního kapitálu
-
Fondy podnikatelského subjektu
-
Výsledek hospodaření a jeho rozdělení
-
Oceňovací rozdíly
-
Přeměny společností a související účetní operace
Úvod
Účtování o pohybu vlastního kapitálu není u podnikatelských subjektů tak časté jako u neziskových či státních organizací, které mají v tomto směru příslušnými zákony přesně vymezené povinnosti při tvorbě a použití fondů.
Přesto se v případě vlastního kapitálu jedná o důležité informace o ekonomické situaci účetní jednotky, a proto nelze související operace podceňovat.
Zapamatujme si
Z účetního pohledu jsou veškeré pohyby na účtech vlastního kapitálu důležitou informací, která je za určitých okolností od roku 2016 povinnou součástí účetní závěrky v tzv. přehledu o změnách vlastním kapitálu. Tyto „určité okolnosti” jsou nově uvedeny v § 18 odst. 2 ZoÚ – „účetní závěrka obchodních společností zahrnuje i přehled o peněžních tocích a přehled o změnách vlastního kapitálu”. Výjimka v tomto směru byla povolena pouze tzv. malým a mikro účetním jednotkám (tyto pojmy byly vysvětleny v 1. lekci). Přehled o změnách vlastního kapitálu nejsou povinna sestavovat také družstva, protože nejsou obchodními společnostmi.
Blíže o přehledu o změnách vlastního kapitálu viz § 18 odst. 2 ZoÚ, § 3 odst. 8 PVZÚ a § 44 PVZÚ.
Při účtování o operacích vlastního kapitálu se také zřejmě neobejdeme bez znalostí (alespoň základních) příslušných ustanovení zákona o obchodních korporacích (ZOK), neboť ten specifikuje vše podstatné pro to, jak se změnami vlastního kapitálu obchodních společností zacházet z obchodně právního hlediska.
NahoruÚčtování při změnách vlastního kapitálu
Základní kapitál
O účtování na účtu 411 – Základní kapitál jsme se zmínili již ve 2. lekci při zmínce o zahajovací rozvaze společnosti. Tam uvedený způsob „přímého” účtování v jiných případech téměř nenalezneme, a to z důvodů, že o zvýšení či snížení základního kapitálu se prioritně účtuje prostřednictvím účtu 419 – Změny základního kapitálu, přičemž vlastní promítnutí změny na účtu 411 se projeví až okamžikem zápisu změny do veřejného rejstříku (ČÚS č. 012, body 3.1.2. a 3.1.3.).
Příklad
Obchodní firma ALFA, s. r. o., se rozhodla zvýšit základní kapitál z 200.000 Kč na 1.000.000 Kč ze zisku společnosti. Valná hromada toto schválila 10. 1. 2017, rejstříkový soud změnu zapsal 15. 3. 2017.
Společnost bude účtovat takto:
Možností, jak zvýšit základní kapitál, je přirozeně více:
-
z kapitálových fondů (účtování např. MD 413 / D 419),
-
z nerozděleného zisku minulých let (MD 428 / D 419)
-
z fondů tvořených ze zisku (MD 423, 424 / D 419),
-
upisováním akcií či vklady stávajících akcionářů či společníků (MD 353 / D 419),
-
z ážia u a. s. (MD 412 / D 419) apod.
Blíže ke zvyšování základního kapitálu viz bod 3.1.2 ČÚS č. 012.
Při snížení základního kapitálu se postupuje podle bodu 3.1.3 ČÚS č. 012. Účet 419 – Změny základního kapitálu opět použijeme k překlenutí časového rozdílu od okamžiku rozhodnutí do okamžiku zápisu snížení ve veřejném rejstříku. Lze se proto setkat s obdobnými možnostmi jako při zvýšení základního kapitálu:
-
při vyplacení akcionářům, společníkům s.r.o. s účtováním, např. MD 419 / D 36x (příp. i 342 pro odvod srážkové daně v okamžiku, kdy je výplata zdaňována),
-
při vzetí určitého počtu akcií z oběhu a jejich vyplacení držitelům, např. MD 419 / D 379 (a opět příp. i 342, je-li třeba toto zdanit),
-
zničení či zrušení vlastních akcií ve jmenovité hodnotě po zápisu snížení základního kapitálu do veřejného rejstříku. (MD 419 / D 252).
Zapamatujme si
Zdanění při snížení základního kapitálu může nastat v případech, kdy se základní kapitál snižuje o částku z dříve navýšeného základního kapitálu, byl-li zdrojem tohoto zvýšení zisk společnosti nebo fond vytvořený ze zisku (tedy v případech, kdy při navýšení nebyl akcionář či společník zatížen daní). Zdanění v takových případech podléhá 15% srážkové dani [viz § 36 odst. 1 písm. b) ZDP bod 3 a § 36 odst. 2 písm. h) ZDP]. S účinností od roku 2015 je možné obdobně postupovat i v případě rozpuštění v minulosti povinně vytvořeného rezervního nebo obdobného fondu.
Příklad
Valná hromada společnosti ALFA, s. r. o., z předchozího příkladu rozhodla 16. 5. 2017, že sníží základní kapitál z 1.000.000 Kč na 800.000 Kč a částku snížení vyplatí společníkům. Rejstříkový soud změnu zapsal 16. 6. 2017. Společnost bude účtovat takto:
České účetní standardy uvádějí, že postup při zvýšení (snížení) základního kapitálu je u s.r.o. obdobný jako u a.s. – bod 3.2. ČÚS č. 012 (pochopitelně přiměřeně s ohledem na příslušná ustanovení zákona o obchodních korporacích), obdobně to platí v případě komanditní společnosti. Ale v případě družstev se postup liší!
Upozornění
Prostudujte si postup u družstev upravený v bodě 3.3 ČÚS č. 012 a zapamatujte si, že družstva nemají povinnost účtovat o zvýšení či snížení základního kapitálu pomocí účtu 419 – Změny základního kapitálu.
Ještě si připomeňme, že základní kapitál obecně upravuje § 30 ZOK a dále konkrétní výši pro jednotlivý typ obchodních společností nalezneme v § 142 ZOK u s. r. o. (minimální výše základního kapitálu není u této společnosti s účinností od 1. 1. 2014 upravena a vyplývá tak pouze z minimální výše vkladu společníka, která činí 1 Kč), § 246 ZOK u a. s. a § 563 ZOK u družstva.
Prostudujte si samostatně analytické členění základního kapitálu, vymezené v bodě 3.1.4 ČÚS č. 018 (po všech změnách se jedná pouze o „základní kapitál vytvořený vklady” a „základní kapitál vytvořený přímo nebo zprostředkovaně ze zisku”).
NahoruFondy podnikatelského subjektu
Podstatnou část účtů v účtové třídě 4 tvoří fondy. Základní rozdělení je podle toho, zda jsou tvořeny a doplňovány:
-
z kapitálových vkladů peněžních i nepeněžních, pak se označují jako kapitálové fondy, nebo
-
ze zisku, pak se nazývají ostatní fondy.
Zapamatujme si
Fondy nelze tvořit na vrub nákladů či výnosů, pokud zvláštní zákon nestanoví jinak.
