Mzda a její zdanění

Mzda a její zdanění

Ing. Růžena Klímová

I. část – Pojem mzda a její části, náhrada mzdy, zdanitelný příjem, příjmy od daně osvobozené

Mzda

Od hrubé mzdy je nutné odlišit zdanitelný příjem zaměstnance. Za zdanitelný příjem zaměstnance se považuje příjem peněžní i nepeněžní uvedený v § 6 ZDP, který není od daně osvobozen. Není podstatné, zda ho zaměstnavatel vyplácí z nákladů nebo ze zisku. Zdanitelným příjmem zaměstnance je například příjem spočívající v cenovém rozdílu, respektive zvýhodnění za služby nebo výrobky poskytnuté zaměstnanci (rozdíl mezi cenou poskytnutou a cenou obvyklou, 1 % ze vstupní ceny služebního vozidla používaného i pro soukromé účely, respektive 0,5 %, jde-li o hybridní vozidlo, atd.).

Mzda jako peněžité plnění za práci se obvykle skládá z jednotlivých částí. Zpravidla se jedná:

• o základní mzdu,

• o osobní ohodnocení,

• o prémie,

• o mzdu za práci přesčas,

• o příplatky za práci přesčas,

• o příplatky za práci ve svátek,

• o příplatky za práci v sobotu a neděli,

• o příplatky za práci v noci,

• o příplatky za práci ve ztíženém pracovním prostředí,

• o odměnu za pracovní pohotovost,

• o jiné (fakultativní) příplatky podle rozhodnutí zaměstnavatele,

• o mimořádné odměny,

• odstupné, odbytné, odchodné,

• peněžité vyrovnání v souvislosti s konkurenční doložkou.

Příplatky za práci přesčas, ve svátek, v sobotu a neděli, za práci v noci, za práci ve ztíženém pracovním prostředí jsou obligatorní. Ostatní příplatky může zaměstnavatel poskytovat podle svého rozhodnutí.

Odměna za pracovní pohotovost

Byla-li se zaměstnancem sjednána pracovní pohotovost, přísluší za dobu pracovní pohotovosti zaměstnanci odměna nejméně ve výši 10 % průměrného výdělku. Pracovní pohotovost je doba, v níž je zaměstnanec připraven k případnému výkonu práce podle pracovní smlouvy. Dojde-li k výkonu práce, pohotovost se přerušuje. Zpravidla se jedná o práci přesčas.

Překážky v práci a jejich placení – náhrada mzdy

Od mzdy za práci je nutné odlišit náhrady mzdy, které zaměstnavatel poskytuje při překážkách v práci. Překážky vznikají jak na straně zaměstnance, tak na straně zaměstnavatele, přičemž obě skupiny překážek členíme na placené a neplacené. Zvláštním druhem překážek v práci je stávka a výluka.

Překážky na straně zaměstnance:

a) důležité osobní překážky v práci,

b) překážky z důvodu obecného zájmu,

c) jiné případy překážek v práci – například stávka.

Důležité osobní překážky v práci:

• pracovní neschopnost (zaměstnanci přísluší náhrada mzdy od zaměstnavatele v prvních 14 kalendářních dnech, trvání dočasné pracovní neschopnosti, od 15. kalendářního dne náleží nemocenské od OSSZ),

• karanténa a izolace (zaměstnanci přísluší náhrada mzdy od zaměstnavatele v prvních 14 kalendářních dnech, od 15. kalendářního dne náleží nemocenské od OSSZ),

• ošetřovné náleží zaměstnanci, který nemůže vykonávat práci z důvodu:

• a) ošetřování

1. dítěte mladšího 10 let, pokud toto dítě onemocnělo nebo utrpělo úraz, nebo

2. jiné fyzické osoby, jejíž zdravotní stav z důvodu nemoci nebo úrazu vyžaduje nezbytně ošetřování jinou fyzickou osobou, nebo ženy, která porodila, jestliže její stav v době bezprostředně po porodu vyžaduje nezbytně ošetřování jinou fyzickou osobou, nebo

• b) péče o dítě mladší 10 let, protože

1. školské zařízení nebo zvláštní dětské zařízení, popřípadě jiné obdobné zařízení pro děti, v jehož denní nebo týdenní péči dítě jinak je, nebo škola, jejímž je žákem, jsou uzavřeny z nařízení příslušného orgánu z důvodu havárie, mimořádného opatření při epidemii nebo jiné nepředvídané události,

2. dítě nemůže být pro nařízenou karanténu v péči školského zařízení nebo zvláštního dětského zařízení, popřípadě jiného obdobného zařízení pro děti, v jehož denní nebo týdenní péči dítě jinak je, nebo docházet do školy, nebo

3. fyzická osoba, která jinak o dítě pečuje, onemocněla, utrpěla úraz, nastaly u ní situace uvedené v § 57 odst. 1 písm. b) nebo c) zákona č. 187/2006 Sb., porodila nebo jí byla nařízena karanténa, a proto nemůže o dítě pečovat.

Podmínkou nároku na ošetřovné je, že osoba uvedená pod písmeny a) a b) žije se zaměstnancem v domácnosti; to neplatí v případě ošetřování nebo péče o příbuzného v linii přímé a sourozence zaměstnance nebo ošetřování manžela (manželky) zaměstnance, registrovaného partnera (registrované partnerky) zaměstnance, rodičů manžela (manželky) nebo registrovaného partnera (registrované partnerky) zaměstnance.

• mateřská dovolená,

• rodičovská dovolená,

• otcovská poporodní péče,

• dlouhodobá péče (dlouhodobé ošetřovné),

• jiné důležité osobní překážky v práci. Jejich výčet je uveden v nařízení vlády č. 590/2006 Sb. Jedná se o překážky při ošetření nebo vyšetření, přerušení dopravního provozu, svatbě, narození dítěte, atd. U některých se poskytuje pracovní volno s náhradou mzdy, u jiných bez náhrady mzdy.

Překážky z důvodu obecného zájmu – §§ 200 až 205 ZP:

Zaměstnanci od zaměstnavatele přísluší pracovní volno v nezbytně nutném rozsahu k výkonu veřejných funkcí, občanských povinností a jiných úkonů v obecném zájmu, pokud tuto činnost nelze provést mimo pracovní dobu. Náhrada mzdy nebo platu od zaměstnavatele v těchto případech nepřísluší, není-li dále stanoveno jinak, nebo není-li dohodnuto nebo vnitřním předpisem stanoveno jinak.

Výkon veřejné funkce (§ 201 ZP)

(1) Výkonem veřejné funkce se pro účely tohoto zákona rozumí plnění povinností vyplývajících z funkce, která je

a) vymezena funkčním nebo časovým obdobím a

b) obsazovaná na základě přímé nebo nepřímé volby nebo jmenováním podle zvláštních právních předpisů.

(2) Výkonem veřejné funkce je například výkon funkce poslance Poslanecké sněmovny Parlamentu, senátora Senátu Parlamentu, člena zastupitelstva územního samosprávného celku nebo přísedícího.

(3) Zaměstnanci, který vykonává veřejnou funkci vedle plnění povinností vyplývajících z pracovního poměru, může být z důvodu výkonu veřejné funkce poskytnuto pracovní volno v rozsahu nejvýše 20 pracovních dnů (směn) v kalendářním roce, nestanoví-li jiný právní předpis jiný rozsah uvolnění.

Výkon občanské povinnosti (§ 202 ZP)

O výkon občanských povinností jde zejména u svědků, tlumočníků, soudních znalců a jiných osob předvolaných k jednání u soudu, správního úřadu, jiného státního orgánu nebo orgánu územního samosprávného celku, při poskytnutí první pomoci, při opatřeních proti infekčnímu onemocnění, při poskytnutí osobní pomoci při požární ochraně, při živelních událostech, nebo v obdobných mimořádných případech a dále v případech, kdy je fyzická osoba povinna podle právních předpisů osobní pomoc poskytnout.

Jiné úkony v obecném zájmu (§ 203 ZP)

(1) Jiné úkony v obecném zájmu stanoví zákoník práce nebo zvláštní zákon.

(2) Pracovní volno pro jiný úkon v obecném zájmu zaměstnanci

a) přísluší s náhradou mzdy nebo platu ve výši průměrného výdělku k výkonu funkce člena

1. orgánu odborové organizace podle tohoto zákona,

2. rady zaměstnanců nebo volební komise podle tohoto zákona, jakož i zástupce pro oblast bezpečnosti a ochrany zdraví při práci,

3. vyjednávacího výboru nebo evropské rady zaměstnanců,

4. orgánu právnické osoby voleného za zaměstnance podle zvláštního právního předpisu^,

5. vyjednávacího výboru a člena výboru zaměstnanců podle zvláštního právního předpisu.

b) přísluší k výkonu jiné odborové činnosti, zejména k účasti na schůzích, konferencích nebo sjezdech,

c) přísluší k účasti na školení pořádaném odborovou organizací v rozsahu 5 pracovních dnů v kalendářním roce, nebrání-li tomu vážné provozní důvody, s náhradou mzdy nebo platu ve výši průměrného výdělku,

d) k činnosti dárce při odběru krve a při aferéze; přísluší pracovní volno s náhradou mzdy nebo platu ve výši průměrného výdělku za dobu cesty k odběru, odběru, cesty zpět a zotavení po odběru, pokud tyto skutečnosti zasahují do pracovní doby v rámci 24 hodin od nástupu cesty k odběru. Pokud na cestu k odběru, na odběr a cestu zpět nestačí 24 hodin, přísluší pracovní volno s náhradou mzdy nebo platu ve výši průměrného výdělku za prokázanou nezbytně nutnou další dobu, pokud zasahuje do pracovní doby. Nedojde-li k odběru, přísluší pracovní volno s náhradou mzdy nebo platu ve výši průměrného výdělku jen za prokázanou nezbytně nutnou dobu nepřítomnosti v práci,

e) k činnosti dárce dalších biologických materiálů; přísluší pracovní volno s náhradou mzdy nebo platu ve výši průměrného výdělku za dobu cesty k odběru, odběru, cesty zpět a zotavení po odběru, pokud uvedené skutečnosti zasahují do pracovní doby v rámci 48 hodin od nástupu cesty k odběru. Podle charakteru odběru a zdravotního stavu dárce může lékař určit, že pracovní volno s náhradou mzdy nebo platu ve výši průměrného výdělku se zkracuje nebo prodlužuje; při prodloužení však nejvýše po dobu zasahující do pracovní doby v rámci 96 hodin od nástupu cesty k odběru. Nedojde-li k odběru, přísluší pracovní volno s náhradou mzdy nebo platu ve výši průměrného výdělku jen za prokázanou nezbytně nutnou dobu nepřítomnosti v práci,

f) k činnosti zaměstnance při přednášce nebo výuce včetně zkušební činnosti; přísluší pracovní volno v rozsahu nejvýše 12 směn (pracovních dnů) v kalendářním roce, pokud tomu nebrání vážné provozní důvody na straně zaměstnavatele. Kratší části jednotlivých směn, ve kterých bylo poskytnuto pracovní volno, se sčítají,

g) k činnosti člena Horské služby a fyzické osoby, která na její výzvu a podle jejích pokynů osobně pomáhá při záchranné akci v terénu; přísluší pracovní volno v nezbytně nutném rozsahu,

h) k činnosti vedoucích táborů pro děti a mládež, jejich zástupců pro věci hospodářské a zdravotní, oddílových vedoucích, vychovatelů, instruktorů, popřípadě středních zdravotnických pracovníků v táborech pro děti a mládež, a pro obdobné činnosti na sportovních soustředěních dětí a mládeže; přísluší pracovní volno v nezbytně nutném rozsahu, nejvýše však 3 týdny v kalendářním roce, pokud tomu nebrání vážné provozní důvody na straně zaměstnavatele, a za podmínky, že zaměstnanec nejméně po dobu 1 roku před uvolněním pracoval soustavně a bezplatně s dětmi nebo s mládeží. Podmínka soustavné a bezplatné práce se nevyžaduje, jde-li o tábory pro zdravotně postižené děti a mládež. Zaměstnanci přísluší za podmínek podle § 203a ZP pracovní volno s náhradou mzdy nebo platu ve výši průměrného výdělku nejvýše za 1 týden v kalendářním roce,

i) k činnosti zprostředkovatele a rozhodce při kolektivním vyjednávání; přísluší pracovní volno v nezbytně nutném rozsahu,

j) k činnosti dobrovolného sčítacího orgánu při sčítání lidu, domů a bytů včetně doplňujících výběrových šetření obyvatelstva; přísluší pracovní volno v nezbytně nutném rozsahu, nejvýše 10 směn (pracovních dnů) v kalendářním roce, pokud tomu nebrání vážné provozní důvody na straně zaměstnavatele,

k) k činnosti dobrovolného zdravotníka Červeného kříže při zajišťování zdravotního dozoru při sportovní nebo společenské akci; přísluší pracovní volno v nezbytně nutném rozsahu, pokud tomu nebrání vážné provozní důvody na straně zaměstnavatele,

l) k činnosti při organizované zájmové tělovýchovné, sportovní nebo kulturní akci a nezbytné přípravě na ni; přísluší pracovní volno v nezbytně nutném rozsahu, pokud tomu nebrání vážné provozní důvody na straně zaměstnavatele.

Pracovní volno související s akcí pro děti a mládež (§ 203a ZP)

(1) Pracovní volno podle § 203 odst. 2 písm. h) s náhradou mzdy nebo platu přísluší zaměstnanci pouze, pokud se jedná o akci pořádanou právnickou osobou,

a) zapsanou ve veřejném rejstříku právnických a fyzických osob po dobu nejméně 5 let a

b) práce s dětmi a mládeží je její hlavní činností.

Tuto skutečnost musí zaměstnanec zaměstnavateli prokázat.

(2) Maximální výše poskytnuté náhrady mzdy nebo platu je ve výši průměrné mzdy v národním hospodářství za první až třetí čtvrtletí kalendářního roku předcházejícího kalendářnímu roku, ve kterém se poskytuje pracovní volno, vyhlášené podle zákona upravujícího zaměstnanost.

(3) Zaměstnavatel má nárok na úhradu poskytnuté náhrady mzdy nebo platu ze státního rozpočtu; nehradí se náhrada mzdy nebo platu nad rozsah stanovený tímto zákonem. Úhradu poskytuje na žádost okresní správa sociálního zabezpečení podle sídla zaměstnavatele, je-li jím právnická osoba, nebo podle místa trvalého pobytu zaměstnavatele, je-li jím fyzická osoba. Zaměstnavatel musí doložit poskytnutí náhrady mzdy nebo platu a splnění podmínek pro její poskytnutí.

Pracovní volno související s brannou povinností (§ 204 ZP)

(1) Zaměstnanci přísluší od zaměstnavatele pracovní volno v nezbytně nutném rozsahu, je-li zaměstnanec povinen dostavit se k příslušnému vojenskému správnímu úřadu v souvislosti s výkonem branné povinnosti.

(2) Zaměstnanci přísluší od zaměstnavatele pracovní volno v nezbytně nutném rozsahu rovněž po dobu, kterou potřebuje na cestu do místa povolání a dobu výkonu vojenského cvičení nebo služby v operačním nasazení a na zotavenou, pokud plnění jeho pracovních úkolů zasahuje do doby 24 hodin po ukončení vojenského cvičení nebo služby v operačním nasazení.

(3) Náhradu mzdy nebo platu za pracovní volno související s brannou povinností podle odstavce 1 hradí ve výši průměrného výdělku příslušný vojenský správní úřad.

Překážky v práci z důvodu školení, jiné formy přípravy nebo studia (§ 205 ZP)

Účast na školení, jiná forma přípravy nebo studium, v nichž má zaměstnanec získat předpoklady stanovené právními předpisy nebo požadavky nezbytné pro řádný výkon sjednané práce, které je v souladu s potřebou zaměstnavatele, zasahuje-li do pracovní doby, je překážkou v práci na straně zaměstnance, za kterou přísluší náhrada mzdy nebo platu.

Překážky na straně zaměstnavatele (§ 207 až 209 ZP):

• prostoj – náleží náhrada mzdy ve výši nejméně 80 % průměrného výdělku, pokud nebyl zaměstnanec převeden na jinou práci,

• přerušení práce způsobené nepříznivými povětrnostními vlivy – pokud nebyl převeden na jinou práci, náleží náhrada mzdy ve výši nejméně 60 % průměrného výdělku,

• jiné překážky v práci na straně zaměstnavatele – přísluší náhrada mzdy ve výši průměrného výdělku, pokud se nejedná o konto pracovní doby,

• dočasné omezení odbytu – přísluší náhrada mzdy ve výši nejméně 60 % průměrného výdělku, pokud je to dohodnuto s odborovou organizací. U zaměstnavatelů, kde odborová organizace nepůsobí, je možné stanovit vnitřním předpisem snížení náhrady mzdy až na 60 % průměrného výdělku.

Dovolená a náhrada mzdy za dovolenou

Dovolená je překážkou v práci na straně zaměstnance, při které zaměstnanci přísluší náhrada mzdy ve výši průměrného výdělku.

Zaměstnanci, který vykonává zaměstnání v pracovním poměru, vzniká za podmínek stanovených v zákoníku práce právo na:

• dovolenou za kalendářní rok nebo její poměrnou část,

• dodatkovou dovolenou.

Odstupné a peněžité vyrovnání

Zaměstnanci, u něhož dochází k rozvázání pracovního poměru výpovědí danou zaměstnavatelem podle § 52 písm. a) až c) ZP nebo dohodou z týchž důvodů, a zaměstnanci, který okamžitě zrušil pracovní poměr podle § 56 ZP, přísluší odstupné podle § 67 ZP. Od 1. 1. 2012 náleží odstupné v závislosti na délce trvání pracovního poměru. Trvá-li pracovní poměr méně než 1 rok, nárokové odstupné činí jeden měsíční průměrný výdělek. Trvá-li pracovní poměr alespoň 1 rok, ale méně než 2 roky, nárokové odstupné činí 2 průměrné měsíční výdělky. Trvá-li pracovní poměr alespoň dva roky, náleží zaměstnanci odstupné alespoň ve výši 3 průměrných měsíčních výdělků. Jedná-li se o výpověď podle § 52 písm. d) ZP a zaměstnavatel se zcela nezprostí své odpovědnosti za pracovní úraz nebo nemoc z povolání, náleží odstupné ve výši 12násobku průměrného výdělku.

Byla-li sjednána dohoda, kterou se zaměstnanec zavazuje, že po určitou dobu po skončení zaměstnání, nejdéle však po dobu 1 roku, se zdrží výkonu výdělečné činnosti, která by byla shodná s předmětem činnosti zaměstnavatele nebo která by měla vůči němu soutěžní povahu, je součástí dohody závazek zaměstnavatele, že zaměstnanci poskytne přiměřené peněžité vyrovnání nejméně ve výši poloviny průměrného měsíčního výdělku, za každý měsíc plnění závazku (viz § 310 ZP). Pokud pracovní poměr končí např. k 30. 6. kalendářního roku a je sjednána konkurenční doložka, pak finanční vyrovnání náleží od 1. 7. kalendářního roku a je splatné poprvé dne 1. 8. kalendářního roku nebo později – zpravidla ve výplatních termínech zaměstnavatele. Tato skutečnost je důležitá pro výpočet finančního vyrovnání z průměrného výdělku – v daném případě je legitimní průměrný výdělek k 1. 7. kalendářního roku (rozhodné období II. čtvrtletí kalendářního roku).

Výnosy z kapitálových podílů

Zvláštní kategorií příjmů zaměstnance jsou výnosy z kapitálových podílů – akcií, obligací. Tyto příjmy jsou zdaňovány samostatně jako příjmy z kapitálového majetku srážkovou daní podle ZDP.

Dividendy a tantiémy

Dividenda (příjem z kapitálového majetku – § 8 ZDP) je peněžité plnění akciové společnosti vyplácené akcionářům (majitelům akcií) podle rozhodnutí valné hromady.

Dividenda není vyplácena ve výši, v jaké o ní bylo rozhodnuto, ale zdaňuje se zvláštní sazbou daně ve výši 15 % z dividendového příjmu podle § 36 odst. 2 písm. a) ZDP. Plátcem daně je společnost.

Členům představenstva může být mimo odměnu za výkon funkce poskytnut také podíl na zisku (tantiéma). V tomto případě se nejedná o příjem fyzické osoby z kapitálového majetku, protože tantiéma neplyne z majetkového podílu na společnosti. Tantiéma se zdaňuje daní z příjmů podle § 6 ZDP stejně jako odměna člena představenstva [§ 6 odst. 1 písm. d) ZDP]. Toto plnění podléhá odvodům zdravotního pojištění a od 1. 1. 2012 i odvodům na sociální zabezpečení.

Daňová účinnost

Tantiéma není daňovým výdajem (nákladem) v souladu s § 25 odst. 1 písm. d) ZDP, ale pojistné, které hradí zaměstnavatel za zaměstnance, je nákladem podle § 24 odst. 2 písm. f) ZDP.

Příjmy, které jsou od daně osvobozeny

Příjmy, které jsou od daně osvobozeny, nejsou zahrnovány do hrubé mzdy. Jedná se o příjmy podle § 4 ZDP:

• náhrada mzdy při dočasné pracovní neschopnosti poskytnutá podle § 192 ZP, nemocenské dávky, dávky v nezaměstnanosti, dávky státní sociální podpory, stipendia poskytovaná z prostředků státního rozpočtu, pravidelně vyplácené důchody z důchodového pojištění až do výše třicetišestinásobku minimální mzdy za rok, tj. v r. 2023 do limitu 622 800 Kč.

• nezdanitelné jsou i náhrady škody s výjimkou náhrady za ztrátu na výdělku.

Od daně jsou osvobozeny též příjmy podle § 6 odst. 9 ZDP. Jedná se o tyto příjmy:

• hodnota stravování poskytovaného "in natura" zaměstnavatelem zaměstnancům ke spotřebě na pracovišti nebo v rámci závodního stravování. Sem patří od roku 2021 i peněžitý příspěvek na stravování – tzv. stravenkový paušál. Maximální výše stravenkového paušálu činí 70% horní hranice stravného, které lze poskytnout zaměstnancům odměňovaným platem při pracovní cestě trvající 5 až 12 hodin. V roce 2023 činí maximální výše stravenkového paušálu částku 107,10Kč za jednu směnu (153 x 70%).

• hodnota nealkoholických nápojů poskytovaných jako nepeněžní plnění ze sociálního fondu, ze zisku po jeho zdanění anebo na vrub výdajů, které nejsou daňově účinnými náklady,

• nepeněžní plnění vynaložené zaměstnavatelem na odborný rozvoj zaměstnanců související s předmětem činnosti zaměstnavatele, ale i nesouvisející s předmětem činnosti zaměstnavatele nebo nepeněžní plnění na rekvalifikaci zaměstnanců. Za odborný rozvoj se považuje zaškolení a zaučení, odborná praxe absolventů škol, prohlubování kvalifikace, zvyšování kvalifikace.

• nepeněžní plnění poskytovaná zaměstnancům z FKSP, ze sociálního fondu nebo ze zisku po zdanění anebo jako nedaňový náklad ve formě možnosti používat rekreační zařízení, zdravotnická a vzdělávací zařízení, předškolní zařízení, tělovýchovná a sportovní zařízení. Na rekreace a zájezdy je ročně osvobozena částka do 20 000 Kč (zaměstnavatel uhradí zájezd celý a částku převyšující příspěvek poukáže zaměstnanec zaměstnavateli). Jde-li o použití zdravotnických zařízení, je osvobozeno pořízení zboží a služeb zdravotního, léčebného, hygienického a obdobného charakteru od zdravotnických zařízení a pořízení zdravotnických prostředků na lékařský předpis.

• nepeněžní plnění formou darů z FKSP podle § 14 vyhlášky č. 114/2002 Sb., anebo za stejných podmínek ze sociálního fondu nebo zisku anebo jako nedaňový náklad. Od daně je osvobozena jen částka do 2 000 Kč ročně (jde tedy jen o naturální plnění u příležitosti pracovního nebo životního výročí). Může jít i o poukázku na odběr zboží.

• nepeněžní plnění poskytovaná zaměstnavatelem zaměstnanci nebo jeho rodinnému příslušníkovi ze sociálního fondu, z FKSP, ze zisku (příjmu) po jeho zdanění anebo na vrub výdajů, které nejsou výdaji na dosažení, zajištění a udržení příjmů, ve formě příspěvku na tištěné knihy, včetně obrázkových knih pro děti, mimo knih, ve kterých reklama přesahuje 50 % plochy.

• sociální výpomoc z FKSP nebo ze sociálního fondu, ze zisku nebo na vrub daňově neúčinných nákladů do výše 500 000 Kč při mimořádně obtížné situaci v důsledku živelní pohromy, ekologické havárie na územích, kde byl vyhlášen nouzový stav.

• zvýhodnění poskytované zaměstnancům zaměstnavatelem provozujícím veřejnou dopravu osob ve formě bezplatných nebo zlevněných jízdenek.

• hodnota přechodného ubytování až do 3 500 Kč měsíčně, pokud nejde o ubytování při pracovní cestě a pokud obec přechodného ubytování není shodná s obcí, kde má zaměstnanec bydliště.

• hodnota služby poskytované zaměstnavatelem ve formě dobrovolně prováděných srážek z čisté mzdy podle přání zaměstnance.

• odměna za produktivní činnost při praktickém výcviku poskytovaná učni nebo studentovi.

• příspěvek zaměstnavatele na penzijní připojištění se státním příspěvkem, na soukromé životní pojištění, penzijní pojištění u instituce penzijního pojištění, doplňkové penzijní spoření až do výše 50 000 Kč ročně při splnění zákonem stanovených podmínek pro penzijní připojištění, soukromé životní pojištění a doplňkové penzijní spoření. Smlouva uzavřená s institucí penzijního pojištění musí být uzavřena mezi zaměstnancem a institucí penzijního pojištění za podmínky, že byla sjednána výplata plnění z penzijního pojištění až po 60 kalendářních měsících a současně nejdříve v roce dosažení věku 60 let, a dále za podmínky, že právo na plnění z penzijního pojištění má zaměstnanec a v případě smrti zaměstnance jiná osoba s výjimkou zaměstnavatele, který hradil příspěvek na penzijní pojištění. Instituce penzijního pojištění je uvedena v § 6 odst. 14 ZDP. Jde o poskytovatele penzijního pojištění, který je:

  • provozován na principu fondového hospodaření,

  • je zřízen pro účely poskytování důchodových dávek mimo povinný důchodový systém na základě smlouvy nebo na základě jinak sjednané účasti na penzijním pojištění,

  • má oprávnění a provozuje penzijní pojištění v členském státě EU nebo EHP a podléhá dohledu příslušných orgánů v tomto státu.

• zvláštní odměna za výkon funkce člena okrskové volební komise a člena zvláštní okrskové volební komise.

Stravenkový paušál

Od 1. 1. 2021 k rozšíření ustanovení § 6 odst. 9 písm. b) ZDP upravujícího příspěvek na stravování a též ke změně v § 24 odst. 2 písm. j) ZDP bod 4, jde-li o daňově účinné výdaje.

§ 6 odst. 9 písm. b) ZDP

Od daně je osvobozena:

"hodnota stravování poskytovaného jako nepeněžní plnění zaměstnavatelem zaměstnancům ke spotřebě na pracovišti nebo v rámci stravování zajišťovaného prostřednictvím jiných subjektů nebo peněžitý příspěvek poskytovaný zaměstnavatelem zaměstnanci na stravování za jednu směnu podle zákoníku práce do výše 70 % horní hranice stravného, které lze poskytnout zaměstnancům odměňovaným platem při pracovní cestě trvající 5 až 12 hodin".

Podle tohoto ustanovení je od daně osvobozena hodnota stravování poskytovaného zaměstnavatelem zaměstnancům jako plnění

• ke spotřebě na pracovišti nebo

• v rámci stravování zajišťovaného prostřednictvím jiných subjektů (obvykle stravenky) nebo

• peněžitý příspěvek poskytovaný zaměstnavatelem zaměstnanci na stravování za jednu směnu podle zákoníku práce do výše 70 % horní hranice stravného, které lze poskytnout zaměstnancům odměňovaným platem při pracovní cestě trvající 5 až 12 hodin. Maximální výše peněžitého příspěvku činí v r. 2023 částku 107,10 Kč za jednu směnu: 153 x 70% = 107,10 Kč [viz § 3 písm. a) vyhlášky č. 467/2022 Sb.].

Zaměstnavatel je oprávněn volit formy poskytování tohoto benefitu, avšak vždy je nutné poskytovat jen jedno plnění. Nelze tudíž zaměstnanci ve vztahu k jeho směně poskytnout stravenku a současně stravovací paušál. Od daně je osvobozeno vždy jen jedno plnění.

Nepeněžní (naturální) forma příspěvku na stravování je u zaměstnance osvobozena bez omezení. Limitována je ale daňová uznatelnost nepeněžního plnění u zaměstnavatele podle § 24 odst. 2 písm. j) ZDP bod 4 – viz dále.

Peněžitý příspěvek (stravenkový paušál) je u zaměstnance osvobozen v r. 2023 do výše 107,10Kč za jednu směnu.

V souladu s § 24 odst. 2 písm. j) ZDP bod 4 jde o daňově účinný výdaj, jedná-li se o výdaje na

• provoz vlastního stravovacího zařízení, kromě hodnoty potravin, nebo

• příspěvky na stravování zajišťované prostřednictvím jiných subjektů a poskytované jako nepeněžní plnění až do výše 55 % ceny jednoho jídla za jednu směnu podle zákoníku práce, maximálně však do výše 70 % horní hranice stravného, které lze poskytnout zaměstnancům odměňovaným platem při pracovní cestě trvající 5 až 12 hodin, nebo

• na peněžitý příspěvek na stravování.

Příspěvek na stravování (nepeněžní i peněžité plnění = stravovací paušál) lze uplatnit jako výdaj, pokud přítomnost zaměstnance v práci během této stanovené směny trvá aspoň 3 hodiny. U stravenkového paušálu je tato podmínka spojena u poplatníka s příjmem osvobozeným. Není-li totiž stravenkový paušál příjmem osvobozeným, jde vždy o daňově účinný výdaj, neboť pojistné musí hradit zaměstnanec i zaměstnavatel.

Příspěvek nelze uplatnit na stravování za zaměstnance, kterému v průběhu směny vznikl nárok na stravné při pracovní cestě podle zákoníku práce (viz § 152 a násl. ZP).

Směnou je část týdenní pracovní doby bez práce přesčas, kterou je zaměstnanec povinen na základě předem stanoveného rozvrhu pracovních směn odpracovat. Délka směny bez přestávek na oddych nesmí přesáhnout 12 hodin. Zaměstnavatel je povinen vypracovat písemný rozvrh týdenní pracovní doby (harmonogram směn) a seznámit s ním nebo s jeho změnou zaměstnance nejpozději 2 týdny a v případě konta pracovní doby 1 týden před začátkem období, na něž je pracovní doba rozvržena, pokud se nedohodne se zaměstnancem na jiné době seznámení.

Harmonogram směn obsahuje jen plánované směny, nikoliv směny mimořádné. Mimořádné směny jsou vždy prací přesčas. Pokud v souvislosti s mimořádnou směnou zaměstnanci vznikly mimořádné cestovní výdaje, je zaměstnavatel povinen poskytnou náhradu všech cestovních výdajů [viz § 152 písm. c) ZP] a nelze zastírat tento právní nárok stravovacím paušálem.

Příspěvek na stravování lze uplatnit jako výdaj na další jedno jídlo za zaměstnance, pokud délka jeho směny v úhrnu s povinnou přestávkou v práci, kterou je zaměstnavatel povinen poskytnout zaměstnanci podle zákoníku práce, bude delší než 11 hodin.

Zaokrouhlování peněžitého příspěvku

Peněžitý příspěvek, pokud za celý měsíc bude vyjádřen necelým číslem, je nutné zaokrouhlit vždy dolů na celou korunu. Důvodem je nepřekročitelný limit pro osvobození za směnu – v roce 2023 do limitu 107,10 Kč.

V případě zaokrouhlení nahoru by docházelo k povinnému zdanění. Ačkoliv se při výpočtu zálohy daně daňový základ nad 100 Kč zaokrouhluje na celou stokorunu nahoru, vliv na výši zálohové daně by byl pramalý, ale určitě by byly situace, kdy i 10 haléřů by znamenalo vyšší zálohu daně.

Stravenkový paušál a jednatel

V  souvislosti se stravenkovým paušálem došlo od 1. 1. 2021 také ke změně vyhlášky o FKSP č. 114/2002 Sb., s tím, že z fondu lze přispívat zaměstnancům na stravování podle právních předpisů upravujících stravování v organizační složce státu, příspěvkové organizaci a státním podniku a na peněžitý příspěvek na stravování, nejvýše však 45 % tohoto příspěvku. Maximální výše peněžitého příspěvku z FKSP činí v r. 2023: 107,10x 45% = 48,20 Kč.

Právní předpisy upravující stravování v nepodnikatelské sféře jsou vyhlášky č. 430/2001 Sb., o nákladech na stravování a jejich úhradě v organizačních složkách státu a státních příspěvkových organizacích, a č. 84/2005 Sb., o nákladech na stravování a jejich úhradě v příspěvkových organizacích zřízených územními samosprávnými celky.

V obou vyhláškách se upřesnil okruh hrazených nákladů na stravování, stanovily se podmínky pro poskytování hlavních jídel, případy, kdy lze zabezpečit stravování, které je jinak zabezpečováno ve vlastním stravovacím zařízení, a upravilo se poskytování peněžitého příspěvku na stravování.

Důležité je připomenout, že i v nepodnikatelské sféře platí ve vztahu ke stravenkového paušálu stejná podmínka pro osvobození. Stravenkový paušál poskytovaný zaměstnavatelem zaměstnanci za jednu směnu podle zákoníku práce je v roce 2023 do výše 107,10 Kč od daně osvobozen.

V případě, že zaměstnanec neodpracuje nic ze své plánované směny, a přesto mu bude stravenkový paušál poskytnut, jde o zdanitelný příjem poplatníka bez ohledu na to, z jakého zdroje je peněžitý příspěvek uhrazován.

A jak se bude posuzovat situace v případě pružné pracovní doby?

Zákoník práce stanoví v ustanovení § 85 ZP principy pružného rozvržení pracovní doby. Pružné rozvržení pracovní doby zahrnuje časové úseky základní a volitelné pracovní doby, jejichž začátek a konec určuje zaměstnavatel. V rámci volitelné pracovní doby si zaměstnanec volí začátek a konec pracovní doby, avšak celková délka směny bez přestávek na oddych nesmí přesáhnout 12 hodin. Průměrná týdenní pracovní doba musí být naplněna ve vyrovnávacím období, které určí zaměstnavatel a které nesmí přesáhnout 26 týdnů po sobě jdoucích. Jen kolektivní smlouva může toto období vymezit nejvýše na 52 týdnů po sobě jdoucích.

Pružné rozvržení pracovní doby nelze uplatnit

a) při pracovní cestě zaměstnance,

b) v době čerpání dovolené,

c) při nutnosti zabezpečení naléhavého pracovního úkolu ve směně, jejíž začátek a konec je pevně stanoven,

d) brání-li jejímu uplatnění provozní důvody,

e) v době důležitých osobních překážek v práci podle § 191 a 191a ZP a

f) v dalších případech určených zaměstnavatelem.

Z výkladu MFČR ze dne 29. 4. 2021 lze jednoznačně dovodit, že v případě pružného rozvržení pracovní doby bude stravenkový paušál od zdanění osvobozen, pokud přítomnost zaměstnance v rámci základní části směny bude pouze po dobu její blíže neurčené části, tedy odpracuje-li jakoukoliv část ze své plánované směny.

Shrnutí

Má-li být stravenkový paušál do limitní výše od daně osvobozen, je nezbytné splnit dvě podmínky:

1. musí jít o plánovanou směnu stanovenou harmonogramem směn,
2. v rámci plánované směny musí zaměstnanec odpracovat jakoukoliv blíže neurčenou část.

Z hlediska posuzování daňově účinných výdajů zaměstnavatele však musí být splněna podmínka – účast zaměstnance ve směně alespoň 3 hodiny.

Zvláštní nepeněžní příjmy zaměstnanců

a. Příjmy zaměstnance spočívající v cenovém rozdílu, respektive v cenovém zvýhodnění

Podle § 6 odst. 3 ZDP se zvláštním příjmem rozumí i částka, o kterou je úhrada zaměstnance za poskytnutá práva, služby nebo věci, kromě bytu, v němž měl zaměstnanec bydliště po dobu 2 let bezprostředně před jeho koupí, nižší, než je cena obvyklá.

b. Motorové vozidlo poskytnuté zaměstnanci ke služebním i soukromým účelům

Zdanitelným příjmem zaměstnance je podle § 6 odst. 6 ZDP 1 % vstupní ceny motorového vozidla nebo 0,5% vstupní ceny nízkoemisního motorového vozidla, za každý i započatý kalendářní měsíc, přičemž částka zdanitelného příjmu nesmí být menší než 1 000 Kč. Jde-li o vozidlo najaté nebo pořízené na finanční leasing, vychází se ze vstupní ceny vozidla u původního vlastníka, a to i v případě, že dojde k následné koupi vozidla.

Pokud ve vstupní ceně není zahrnuta daň z přidané hodnoty, pro účely tohoto ustanovení se o tuto daň zvýší. Poskytne-li zaměstnavatel zaměstnanci bezplatně v průběhu kalendářního měsíce postupně za sebou více běžných motorových vozidel k používání pro služební i soukromé účely, považuje se za příjem zaměstnance částka ve výši 1 % z nejvyšší vstupní ceny motorového vozidla. Poskytne-li zaměstnavatel zaměstnanci bezplatně v průběhu kalendářního měsíce více běžných motorových vozidel současně, považuje se za příjem zaměstnance částka ve výši 1 % z úhrnu vstupních cen všech motorových vozidel poskytnutých pro služební i soukromé účely.

Je-li poskytováno v průběhu měsíce postupně za sebou běžné a nízkoemisní motorové vozidlo a má-li nízkoemisní vozidlo vyšší vstupní cenu, zdaňuje se 0,5% vstupní ceny nízkoemisního vozidla. Jsou-li v průběhu měsíce poskytována nízkoemisní vozidla současně, zdaňuje se 0,5% z úhrnu vstupních cen. Je-li současně poskytováno více běžných a nízkoemisních vozidel, zdaní se 1% ze součtu vstupních cen běžných motorových vozidel a 0,5% ze součtu vstupních cen nízkoemisních vozidel.

Vstupní cenou vozidla se rozumí vstupní cena uvedená v § 29 odst. 1 až 9 ZDP.

II. část – Zdanění

Zákonem č. 609/2020 Sb., který nabyl účinnosti dne 1. 1. 2021, došlo k zásadním změnám v ZDP. Mezi nejdůležitější změny patří odstranění brutace, zvýšení slevy na poplatníka, zavedení klouzavě progresivní sazby daně, uplatnění nové formy příspěvku na stravování formou stravenkového paušálu, změny v oznamovací povinnosti plátců a další.

Výpočet měsíční daňové povinnosti

Podle § 6 odst. 13 ZDP je základem daně od roku 2021 zdanitelný příjem ze závislé činnosti. V létech 2008 až 2020 byl základ daně tvořen zdanitelným příjmem zvýšeným o pojistné na sociální a zdravotní pojištění, které z těchto příjmů byl povinen platit zaměstnavatel.

Od roku 2021 platí:

Sazba zálohy činí 15 % pro část základu pro výpočet zálohy do 4násobku průměrné mzdy a 23 % pro část základu pro výpočet zálohy přesahující 4násobek průměrné mzdy. Záloha se vypočte jako součet součinů příslušné části základu pro výpočet zálohy a sazby zálohy pro tuto část základu pro výpočet zálohy.

Průměrná mzda pro účely důchodového pojištění činí v r. 2023 částku 40 324 Kč, její čtyřnásobek 161 296 Kč.

Zahraniční pojištění a ekonomický zaměstnavatel (od 1. 1. 2009 do 1. 12. 2020)

V souladu se zákonem o daních z příjmů je za tzv. ekonomického zaměstnavatele (jež má povinnosti plátce daně ze závislé činnosti) označena také tuzemská osoba, která je uživatelem zahraniční pracovní síly. Příjmy za práci vykonanou pro tuzemskou společnost (ekonomického zaměstnavatele) v ČR vyplácí zaměstnancům zahraniční (formálně právní) zaměstnavatel, který platí také příspěvky na povinné zahraniční pojištění. Tuzemský ekonomický zaměstnavatel však na základě daňové fikce (podle ustanovení § 6 odst. 2 ZDP) zdaňuje v ČR příjmy těchto zahraničních zaměstnanců. Uvedený režim zdaňování platí již několik let. Od r. 2008 však musí tuzemský ekonomický zaměstnavatel tyto příjmy zdanit v souladu s daňovým zákonem. V období od 1. 1. 2009 do 31. 12. 2020 bylo nutné u zaměstnance, který podléhal zahraničnímu systému sociálního a zdravotního pojištění, základ daně vypočítat tak, jako by se na něj vztahovaly tuzemské právní předpisy, tj., zdanitelný příjem se zvyšoval o fiktivní pojistné podle českých právních předpisů.

Zdaňování poplatníků z EU a EHP s dokladem A1 (do roku 2018)

Pokud zaměstnavatel přijme do zaměstnání občana z EU a EHP, který v oblasti pojistného podléhá cizím právním předpisům (ze země, odkud je vyslán, má doklad A1 – příslušnost k právním předpisům), pak se jeho zdanitelný příjem v ČR zvyšoval o fiktivní pojistné podle českých právních předpisů. Samotný odvod pojistného se uskutečňuje podle práva země, která vydala doklad A1. Příslušnost k právním předpisům se řídí do 30. 4. 2010 nařízeními Rady č. 1408/1971 a prováděcím nařízením č. 574/1972. Od 1. 5. 2010 nabyla účinnosti nová koordinační nařízení Evropského parlamentu a Rady v oblasti sociálního a zdravotního pojištění. Jedná se o nařízení Rady č. 883/2004 a prováděcí nařízení č. 987/2009. Od 28. 6. 2012 platí ještě nařízení Rady č. 475/2012 Sb.

Cílem nových předpisů bylo především zjednodušení a vyjasnění stávajících pravidel.

V případě, že byla příslušnost k právním předpisům určená podle nařízení č. 1408/1971, bude platit doklad E 101 až do změny situace nebo do doby podání žádosti osoby o přehodnocení podle nového nařízení, maximálně však 10 let.

Zdaňování poplatníků z EU, EHP a Švýcarska od 1. 1. 2019 do 31. 12. 2020 s dokladem A1

Zákonem č. 306/2018 Sb., došlo k podstatné změně ve stanovení základu daně u poplatníků spadajících do systému povinného pojištění v EU, EHP a ve Švýcarsku. U těchto poplatníků platilo, že se jejich příjem při stanovení základu daně od roku 2019 zvýšil o částku odpovídající příspěvkům zaměstnavatele na povinné zahraniční pojistné.

Pro daňové účely bylo nutné příslušnost k právním předpisům k EU, EHP a Švýcarsku osvědčit dokumentem A1 – "Potvrzení o příslušnosti k právním předpisům sociálního zabezpečení."

Do konce roku 2020 platilo, že u poplatníků, kteří spadali do zahraničního pojistného systému mimo EU, EHS a Švýcarska, se zdanitelný příjem zvyšoval o fiktivní tuzemské povinné pojistné.

Pro stanovení základu daně nebylo podstatné, ve kterém státě je poplatník daňovým rezidentem, ale do kterého pojistného systému veřejnoprávního pojištění spadá, zda v ČR, anebo v jiném státě v rámci EU, EHP nebo Švýcarska, či do zahraničního pojistného systému mimo tyto státy.

Od roku 2021 se zdanitelný příjem nezvyšuje o pojistné, a to bez ohledu na to, podléhá-li poplatník v oblasti pojistného českému nebo zahraničnímu systému.

Zdaňování likvidátorů

Od 1. 1. 2008 jsou příjmy likvidátorů posuzovány jako příjmy ze závislé činnosti podle ustanovení § 6 odst. 1 písm. b) ZDP. Z jejich příjmů se odvádí zdravotní pojištění vždy. Od 1. 1. 2012 jsou likvidátoři účastni nemocenského pojištění, pokud je příjem likvidátora příjmem ze závislé činnosti podle ZDP. Od 1. 1. 2014 je příjem likvidátora vždy příjmem ze závislé činnosti. Z hlediska účasti na nemocenském pojištění je rozhodující, zda je odměna alespoň ve výši rozhodného příjmu pro vznik účasti na NP (v r. 2023 alespoň ve výši 4 000 Kč za měsíc). Zdravotní pojištění se odvádí vždy.

Zdaňování prokuristů

Fyzická osoba nemůže vykonávat činnost prokuristy v rámci pracovněprávního vztahu, ale jen na základě příkazní smlouvy. Příjem prokuristy je příjmem ze závislé činnosti podle § 6 ZDP a od roku 2012 je povinně účasten nemocenského pojištění, pokud je měsíční odměna alespoň ve výši rozhodného příjmu pro vznik účasti na NP (v r. 2023 alespoň ve výši 4 000 Kč za měsíc). Zdravotní pojištění se platí vždy.

Zdanění autorských honorářů od roku 2015

V souladu s § 7 odst. 6 ZDP je příjem autora za příspěvek do novin, časopisu, rozhlasu nebo televize plynoucí ze zdrojů na území České republiky samostatným základem daně pro daň vybíranou srážkou podle zvláštní sazby daně za předpokladu, že úhrn těchto příjmů od téhož plátce daně nepřesáhne v kalendářním měsíci 10 000 Kč a jde o příjem z užití nebo poskytnutí práv z průmyslového vlastnictví, autorských práv včetně práv příbuzných právu autorskému, a to včetně příjmů z vydávání, rozmnožování a rozšiřování literárních a jiných děl vlastním nákladem.

Zaměstnanecké výhody

Pokud zaměstnavatel poskytne zaměstnanci plnění ve formě výhody, které podléhá zdanění, zvýší se zdanitelný příjem zaměstnance o tyto zdanitelné benefity.

Zdanění odměn z DPP bez učiněného Prohlášení – od roku 2014

Srážková daň – zdanění zaměstnanců bez učiněného Prohlášení s příjmem plynoucím z dohody o provedení práce do 10 000 Kč v kalendářním měsíci

Srážková daň ve výši 15 % se počítá z hrubého příjmu z DPP, pokud příjem za měsíc nepřekročí částku 10 000 Kč. Základ daně se v souladu s ust. § 36 odst. 3 ZDP zaokrouhlí na celé koruny dolů a vypočte se 15% daň. Daň se zaokrouhlí na celé koruny dolů.

Od roku 2014 má poplatník, kterému byly příjmy z DPP zdaněny srážkovou daní, možnost podat daňové přiznání a v rámci něho uvést i příjmy z DPP, které byly podrobeny srážkové dani. Plátce je povinen vydat poplatníkovi na jeho žádost do 10 dnů od podání žádosti potvrzení o příjmech ze závislé činnosti podrobené dani vybírané srážkou podle zvláštní sazby daně. 

Podstatná změna ve zdanění od roku 2018

Srážková daň se nově uplatnila u ostatních příjmů podle § 6 ZDP, pokud poplatník neučinil Prohlášení a zdanitelný příjem nepřekročil částku 2 500 Kč za kalendářní měsíc. Zákonem č. 80/2019 Sb., došlo s účinností od 1. 4. 2019 ke změně v § 6 odst. 4 písm. b) ZDP a částka 2 500 Kč se nahradila slovy "rozhodnou pro vznik účasti na nemocenském pojištění". Přechodným ustanovením se stanovilo, že tato změna se poprvé uplatnila ve mzdě za květen 2019.

Jedná se např. o příjem z pracovního poměru nebo dohody o pracovní činnosti nebo o příjem jednatele, společníka, člena orgánu právnické osoby, odměnu svědka, odměnu za činnost ve volební okrskové komisi, odměnu přísedícího u soudu, atd., pokud poplatník neučinil Prohlášení a zdanitelný příjem v kalendářním měsíci nebude vyšší než rozhodný příjem pro vznik účasti na nemocenském pojištění. V roce 2019 a 2020 činil rozhodný příjem částku 3 000 Kč.

Od roku 2021 došlo ke zvýšení rozhodného příjmu pro vznik účasti na nemocenském pojištění na částku 3 500 Kč a tato výše platila i pro rok 2022. Od roku 2023 činí rozhodný příjem částku 4 000 Kč.

V případě, že zaměstnanec neučiní Prohlášení a bude mít příjmy podle § 6 ZDP do 4 000Kč za měsíc, uplatní se srážková daň. To neplatí v případě DPP a odměn poskytovaným daňovým nerezidentům – členům orgánu právnické osoby, pro něž platí jiné podmínky. Ohledně DPP je pojednáno výše. Jedná-li se o daňového nerezidenta, který je členem orgánu právnické osoby, pak jeho odměna za výkon funkce podléhá bez ohledu na její výši vždy srážkové dani.

Příjmy do limitu 4 000 Kč, které jsou zdaňovány srážkovou daní, lze uplatnit v rámci daňového přiznání. Plátce je povinen na žádost poplatníka vydat potvrzení o zdanění těchto příjmů srážkovou daní.

Zdanění zaměstnanců s učiněným Prohlášením

Daňovou zálohu vypočte plátce z úhrnu měsíčního základu pro výpočet zálohy. Při výpočtu měsíční daňové zálohy přihlédne i k 1/12 slev na dani podle § 35ba ZDP. V průběhu roku se nepřihlíží ke slevě na dani na manželku/la s vlastním příjmem do 68 000 Kč, k odpočtu…