Daň z příjmů - darování

Daň z příjmů - darování

Ing. Daniela Lampová, Ing. Zuzana Rylová

Příjmy nabyté darováním jsou součástí tzv. bezúplatných příjmů a od roku 2014 jsou předmětem daně z příjmů jak u fyzických, tak u právnických osob.

 NahoruZákladní pojmy

Základní podmínky darování jsou upraveny v § 2055 až 2078 zákona č. 89/2012 Sb., občanský zákoník (dále "NOZ"). Podstatou darování je bezúplatný převod vlastnického práva ke konkrétní movité nebo nemovité věci obdarovanému nebo závazek mu takovou věc bezplatně do jeho vlastnictví převést a projev vůle obdarovaného, zda tuto věc nebo nabídku do svého vlastnictví přijímá. Darování je vždy dobrovolné a bezplatné, neboť poskytnutí daru na základě právní povinnosti by už nebylo darováním.

V případě, že majetek nabývají darováním dvě nebo více osob, je každá z nich samostatným poplatníkem daně z příjmů podle svého podílu na nabytém majetku. V případě bezúplatného plnění v podobě daru plynoucího manželům do společného jmění manželů, je tento příjem zdaňován jen u jednoho z nich.

Náležitosti darovací smlouvy jsou:

• Určení a označení smluvních stran (u fyzických osob jménem a příjmením, datem narození nebo rodným číslem a bydlištěm, fyzická osoba podnikající uvede své IČ a sídlo,  právnická osoba pak IČ, sídlo, údaje o rejstříkovém soudu a jméno a funkci osoby, která za právnickou osobu při uzavření smlouvy jedná).

• Určení předmětu daru (předmětem darování mohou být věci movité i nemovité, darován může být i všechen současný majetek, pokud by však byl předmětem darování budoucí majetek dárce, je platnost darovací smlouvy omezena zákonem – dar nesmí přesáhnout více jak polovinu tohoto budoucího majetku).

• Účel daru (nezbytnost zejména v případě, kdy má hodnota daru snížit základ daně z příjmů).

• Uvedení projevu vůle převést vlastnické právo k věci bezplatně a dobrovolně.

• Datum, místo a podpisy obou smluvních stran.

Darovací smlouva může mít formu písemnou nebo ústní, písemná forma je nezbytná při darování věci zapsané do veřejného seznamu (např. při darování nemovitosti) nebo tehdy, nedojde-li k odevzdání věci zároveň s projevem vůle darovat a přijmout dar.

Vzájemné obdarování

Bylo-li ujednáno, že i dárce bude navzájem obdarován, jedná se pro účely daní z příjmů vždy o koupi nebo směnu, a to i vzhledem k tomu, oč hodnota plnění jedné strany převyšuje hodnotu plnění druhé strany (§ 21c odst. 3 ZDP). To je odchylný režim od ustanovení § 2061 NOZ, dle kterého bylo-li ujednáno vzájemné obdarování, pak se o darování jedná jen vzhledem k tomu, oč hodnota plnění jedné strany převyšuje hodnotu plnění druhé strany. Daňový režim vzájemného obdarování proto může být pro poplatníka i výhodnější, protože u fyzických osob je v řadě případů prodej či směna majetku od daně osvobozena, a to bez ohledu na to, jaký je vztah mezi dárcem a obdarovaným.

Neplatnost darování

Neplatné je takové darování, které je darováno osobě, jež provozuje zařízení se zdravotními a sociálními službami, nebo osobě, jež takové zařízení spravuje nebo je v něm sama zaměstnaná a to v době, kdy dárce využívá péči takového zařízení nebo jeho služby. To omezení neplatí v případě, že se jedná o osobu blízkou.

Odvolání daru

Podle § 2068 – 2078 NOZ dárce může dar odvolat ze dvou důvodů, a sice:

• pro nouzi dárce – upadne-li dárce po darování do takové nouze, že nemá ani na nutnou výživu vlastní nebo nutnou výživu osoby, k jejíž výživě je podle zákona povinen, může dar odvolat a požadovat po obdarovaném, aby mu dar vydal zpět nebo zaplatil jeho obvyklou cenu, nanejvýš však v tom rozsahu, v jakém se dárci nedostává prostředků k uvedené výživě. Obdarovaný se může této povinnosti zprostit poskytováním toho, co je k této výživě potřeba. Obdarovaný nemá povinnost vrácení daru, je-li sám v obdobné nouzi jako dárce. Právo odvolat dar nemá dárce, který si stav nouze přivodil úmyslně nebo z hrubé nedbalosti.

• pro nevděk – ublížil-li obdarovaný dárci úmyslně nebo z hrubé nedbalosti tak, že zjevně porušil dobré mravy, může dárce, neprominul-li to obdarovanému, od darovací smlouvy pro jeho nevděk odstoupit. Byl-li dar již odevzdán, má dárce právo požadovat vydání celého daru, a není-li to možné, zaplacení jeho obvyklé ceny. Nevděk činí obdarovaného co do jeho osoby nepoctivým držitelem.

V souvislosti s odvoláním daru v případě, že u příjemce byl dar zdanitelným příjmem, lze podat dodatečné daňové přiznání. Přiznání na daňovou povinnost nižší z důvodu odvolání daru pro nouzi lze podat do konce měsíce následujícího po měsíci, ve kterém byl dar vydán zpět, nebo byla zaplacena jeho obvyklá cena. Daň lze stanovit do konce roku následujícího po roce, ve kterém bylo dodatečné daňové tvrzení podáno, bez ohledu na to, zda již uplynula lhůta pro stanovení daně (§ 38u ZDP). V případě odvolání daru pro nevděk platí obecná prekluzivní lhůta pro podání dodatečného daňového přiznání.

V případě vydání daru původnímu dárci lze uplatnit jako daňový výdaj úhradu za zhodnocení daru, a to i v případě, že byla uhrazena v jiném zdaňovacím období, než kdy dárci plynul příjem z vydání daru (§ 10 odst. 5 ZDP).

 NahoruDAROVÁNÍ Z POHLEDU PŘÍJEMCE DARU

Předmět daně z příjmů

Předmětem daně jsou příjmy z veškeré činnosti a z nakládání s veškerým majetkem (není-li v zákoně stanoveno jinak), a to včetně bezúplatného nabytí majetku (movitého i nemovitého) na základě darovací smlouvy.

Z předmětu daně z příjmů u fyzických osob jsou vyňaty příjmy získané převodem majetku mezi osobami blízkými v souvislosti s ukončením provozování zemědělské činnosti zemědělského podnikatele (§ 3 odst. 4 písm. f) ZDP). To platí i pro příjmy získané darováním majetku mezi osobami blízkými, kdy z titulu darování má příjem, který není předmětem daně, obdarovaný. Podmínkou pro vynětí z předmětu daně je, že osoba blízká v činnosti zemědělského podnikatele pokračuje alespoň do konce třetího zdaňovacího období následujícího po ukončení provozování zemědělské činnosti zemědělského podnikatele převádějícího tento majetek, s výjimkou nepokračování v činnosti z důvodu smrti.

Osvobozené příjmy fyzických osob

Obecné osvobození bezúplatných příjmů plynoucích fyzickým osobám z titulu darování je uvedeno v § 4a ZDP a týká se příjmů:

• plynoucích ve formě daru přijatého v souvislosti s činností, ze které plyne příjem ze samostatné činnosti, jako reklamního předmětu opatřeného jménem nebo ochrannou známkou poskytovatele tohoto daru, jehož cena nepřesahuje částku 500 Kč. Toto ustanovení se vztahuje výhradně na poplatníka s příjmy podle § 7 ZDP a musí jít o reklamní předmět (např. kalendář, tiché víno, pero apod.). Na ostatní dary nesouvisející s podnikáním se vztahuje buď § 6 odst. 9 ZDP (nepeněžní plnění poskytované zaměstnanci zaměstnavatelem) nebo § 10 odst. 3 písm. c) ZDP (dary mezi vymezenými osobami blízkými nebo nabyté příležitostně),

• poplatníka s bydlištěm v členském státě Evropské unie nebo státě tvořícím Evropský hospodářský prostor provozujícího zařízení pro péči o toulavá nebo opuštěná zvířata nebo pro péči o jedince ohrožených druhů živočichů, je-li bezúplatný příjem použit k provozu tohoto zařízení,

• poplatníka, který jej nejpozději do konce kalendářního roku následujícího po roce jeho přijetí prokazatelně použije na vzdělávání, pokud tento příjem není příjmem ze závislé činnosti, nebo na léčení, úhradu sociálních služeb nebo na zakoupení pomůcky pro zdravotně postižené, jakož i přímé poskytnutí takové pomůcky,

• na humanitární nebo charitativní účel nebo z veřejné sbírky,

• z nabytí majetku prokazatelně použitého na financování volební kampaně kandidáta na funkci prezidenta republiky podle zákona upravujícího volbu prezidenta republiky, který se zúčastní prvního kola volby,

• v podobě plnění poskytnutého pro provoz zoologické zahrady, jejíž provozovatel je držitelem platné licence podle zákona upravujícího zoologické zahrady,

• v podobě plnění poskytnutého fyzickým osobám pro poskytování veřejných kulturních služeb (v souvislosti s projednávanou novelou ZDP v rámci kompenzačního balíčku lze předpokládat zrušení tohoto osvobození od roku 2024).

V souvislosti se závislou činností je osvobozeno nepeněžní bezúplatné plnění poskytované z fondu kulturních a sociálních potřeb podle příslušného předpisu a u zaměstnavatelů, na které se tento předpis nevztahuje, hodnota nepeněžního bezúplatného plnění poskytovaného za obdobných podmínek ze sociálních fondů nebo ze zisku (příjmu) po jeho zdanění, anebo na vrub výdajů, které nejsou výdaji na dosažení, zajištění a udržení příjmů, a to až do úhrnné výše 2 000 Kč ročně u každého zaměstnance (§ 6 odst. 9 písm. g) ZDP). Podle § 14 vyhlášky č. 114/2002 Sb., o fondu kulturních a sociálních potřeb lze poskytnout dar:

• za mimořádnou aktivitu ve prospěch zaměstnavatele při poskytnutí osobní pomoci při požáru, živelní události a při jiných mimořádných případech a za aktivitu humanitárního a sociálního charakteru a péči o zaměstnance a jejich rodinné příslušníky,

• při pracovních výročích 20 a každých dalších 5 let trvání pracovního nebo služebního poměru u zaměstnavatele; do pracovního výročí lze započítat i dobu trvání pracovního poměru u jiných zaměstnavatelů. Do pracovních výročí nelze zahrnout dobu výkonu práce konané na základě dohody o práci konané mimo pracovní poměr,

• při životních výročích 50 let a každých dalších 5 let věku,

• při prvním přiznání starobního nebo invalidního důchodu pro invaliditu třetího stupně.

V souvislosti s novelou ZDP v rámci tzv. konsolidačního balíčku se předpokládá zrušení tohoto osvobození od roku 2024.

Další osvobození přijatých darů je uvedeno v § 10 odst. 3 písm. c) ZDP a jedná se o dary, které nesouvisí ani se závislou činností, ani s podnikatelskou činností ani s nájmem a vztahují se na:

• všechny osoby v  linii přímé (§ 772odst. 1 NOZ), např. prarodiče, rodiče a děti, tj. osoby, kdy pochází jedna od druhé,

• osoby v linii vedlejší (§ 772 odst. 2 NOZ), které jsou zákonem omezeny na vlastní sourozence (bratry, sestry), strýce, tety, synovce nebo neteře, tj. osoby, které mají společného předka, ale nepochází jedna od druhé,

• vybrané sešvagřené osoby (§ 774 NOZ), a to dítě manžela a rodiče manžela, tj. poměr mezi jedním manželem a příbuzným druhého manžela, (zanikne-li manželství smrtí jednoho z manželů, švagrovství tím nezaniká),

• ostatní zákonem vymezené osoby, tj. manžel, manžel dítěte a manžel rodiče,

• od osoby, se kterou poplatník žil nejméně po dobu jednoho roku bezprostředně před získáním bezúplatného příjmu ve společně hospodařící domácnosti a z tohoto důvodu pečoval o domácnost nebo byl na tuto osobu odkázán výživou. V případě prokazování společně hospodařící domácnosti důkazními prostředky mohou být např. svědectví sousedů, poštovní doručovatelky, potvrzení obecního či obvodního úřadu, lékaře ošetřujícího osobu dárce, potvrzení u provozovatele poštovních služeb o doručování korespondence, potvrzení o úhradě společných nákladů na domácnost, např. účtem, výpisem z účtu u peněžního ústavu, či jinými listinami nebo důkazními prostředky (Pokyn D-59 k § 10 odst. 3 písm. c) ZDP bod 2)),

• obmyšleného z majetku, který byl do svěřenského fondu vyčleněn nebo který zvýšil majetek tohoto fondu výše uvedenou osobou (obdobně rodinné fundace),

• nabyté příležitostně, pokud jejich úhrn od téhož poplatníka ve zdaňovacím období nepřevyšuje částku 15 000 Kč.

Osvobozené příjmy právnických osob

Osvobození příjmů je řešeno v § 19b ZDP, podle kterého je od daně z příjmů právnických osob osvobozen mimo jiné bezúplatný:

• příjem poplatníka, který je veřejně prospěšným poplatníkem se sídlem na území ČR, pokud je nebo bude využit pro účely § 15 odst. 1 nebo § 20 odst. 8 ZDP nebo na jeho kapitálové dovybavení,

• příjem plynoucí do veřejné sbírky, na humanitární nebo charitativní účel nebo přijatý z veřejné sbírky.

Darovaný majetek využívaný k dosažení zdanitelných příjmů

Z ustanovení § 23 odst. 3 písm. a) bod 14 ZDP vyplývá povinnost zvýšit výsledek hospodaření nebo rozdíl mezi příjmy a výdaji o hodnotu bezúplatného příjmu poplatníka, tedy i o dary, pokud se o tomto příjmu neúčtuje ve výnosech a nejedná se o příjem osvobozený od daně nebo příjem, který není…